Program Zákon

N�lez �stavn�ho soudu jm�nem �esk� republiky

�stavn� soud rozhodl dne 12. b�ezna 2002 v pl�nu o n�vrhu Krajsk�ho soudu v Ostrav� na zru�en� ��sti �l.III bodu 1 z�kona �. 210/1997 Sb., kter�m se m�n� a dopl�uje z�kon �esk� n�rodn� rady �. 586/1992 Sb. , o dan�ch z p��jm�, ve zn�n� pozd�j��ch p�edpis�, vyj�d�en� ��slic� a interpunk�n�m znam�nkem "48,"
takto:
Ustanoven� �l. III bodu 1 z�kona �. 210/1997 Sb. , kter�m se m�n� a dopl�uje z�kon �esk� n�rodn� rady �. 586/1992 Sb. , o dan�ch z p��jm�, ve zn�n� pozd�j��ch p�edpis�, v ��sti vyj�d�en� ��slic� a interpunk�n�m znam�nkem "48," se zru�uje dnem uve�ejn�n� n�lezu ve Sb�rce z�kon�.
Od�vodn�n�

I.

�stavn� soud obdr�el dne 11. 10. 2001 n�vrh Krajsk�ho soudu v Ostrav� na zru�en� �l. III bodu 1 z�kona �. 210/1997 Sb. , kter�m se m�n� a dopl�uje z�kon �esk� n�rodn� rady �. 586/1992 Sb. , o dan�ch z p��jm�, ve zn�n� pozd�j��ch p�edpis�, v ��sti vyj�d�en� ��slic� a interpunk�n�m znam�nkem "48,".

V n�vrhu se uv�d�, �e Krajsk� soud v Ostrav�, sen�t 22 Ca, (d�le jen "navrhovatel") projedn�v� �alobu P. P.proti rozhodnut� Finan�n�ho �editelstv� v Ostrav�, kter�m bylo zam�tnuto jeho odvol�n� proti dodate�n�mu platebn�mu v�m�ru Finan�n�ho ��adu v �esk�m T��n� o dom��en� dan� z p��jm� fyzick�ch osob za zda�ovac� obdob� roku 1997. �alobce prodal v kv�tnu 1997 ve�ejn� neobchodovateln� cenn� pap�ry se ztr�tou cca 10 milion� K� a spr�vce dan� posoudil tento p��pad jako uzav�en� obchodu mezi jinak spojen�mi osobami za ��elem sn�en� z�kladu dan� podle � 23 odst. 7 z�kona �. 586/1992 Sb. , o dan�ch z p��jm�, ve zn�n� z�kona �. 210/1997 Sb. Navrhovatel m� za to, �e ��st �l. III bodu 1 z�kona �. 210/1997 Sb. vyj�d�en� ��slic� a interpunk�n�m znam�nkem "48," je v rozporu s �l. 1 �stavy �esk� republiky (d�le jen "�stava"), nebo� m� retroaktivn� ��inky.
Bodem 48 �l. I z�kona �. 210/1997 Sb. byl roz���en okruh specifick�ch obchodn�ch p��pad�, u nich� spr�vce dan� zkoum� sjednan� ceny. Pokud poplatn�k nedolo�� uspokojiv� rozd�l mezi cenou sjednanou v takov�m p��pad� a cenou, kter� by byla sjedn�na v b�n�ch obchodn�ch vztaz�ch mezi nez�visl�mi osobami spojen�mi jinak ne� ekonomicky nebo person�ln�, uprav� spr�vce dan� z�klad dan� poplatn�ka o zji�t�n� rozd�l. Nedostatek uspokojiv�ho vysv�tlen� ze strany da�ov�ho poplatn�ka zde vede ke zm�n� z�kladu dan�, a t�m i ke zm�n� v��e dan�. Podle �l. V z�kon �. 210/1997 Sb. nabyl ��innosti dnem 1. 1. 1998, av�ak �l. III bod 1 tohoto z�kona stanovil, �e ustanoven� �l. I bod� 33, 34, 48, 51, 52, 62 [t�kaj�c� se pouze � 24 odst. 2 p�sm. zf) ], 69, 98 a 114 se pou�ij� ji� pro zda�ovac� obdob� 1997.
Podle navrhovatele k z�kladn�m princip�m vymezuj�c�m kategorii pr�vn�ho st�tu pat�� princip ochrany d�v�ry ob�an� v pr�vo a s t�m souvisej�c� princip z�kazu zp�tn� ��innosti (retroaktivity) pr�vn�ch norem. P�esto�e z�kaz retroaktivity pr�vn�ch norem je v �l. 40 odst. 6 Listiny z�kladn�ch pr�v a svobod (d�le jen "Listina") v�slovn� upraven jen pro oblast trestn�ho pr�va (podle uveden�ho ustanoven� trestnost �inu se posuzuje a trest se ukl�d� podle z�kona ��inn�ho v dob�, kdy byl �in sp�ch�n, a pozd�j��ho z�kona se pou�ije, jestli�e je to pro pachatele p��zniv�j��), je nutno z �l. 1 �stavy dovodit p�soben� tohoto z�kazu i pro dal�� odv�tv� pr�va. Akcent kladen� na z�kaz zp�tn� ��innosti pr�vn�ch norem jako na jeden ze z�kladn�ch prvk� pr�vn�ho st�tu pramen� z po�adavku pr�vn� jistoty. Z�kaz retroaktivity spo��v� v tom, �e podle sou�asn� pr�vn� normy z�sadn� nen� mo�n� posoudit lidsk� chov�n�, pr�vn� skute�nosti �i pr�vn� vztahy, je� se uskute�nily d��ve, ne� pr�vn� norma nabyla ��innosti. Z�kaz zp�tn� ��innosti pr�vn�ch norem vych�z� z principu, podle n�ho� ka�d� mus� m�t mo�nost v�d�t, kter� jedn�n� je zak�z�no, aby mohl b�t za poru�en� z�kazu vol�n k zodpov�dnosti. Tento z�kaz souvis� i s funkc� pr�vn�ch norem, kter� sv�m adres�t�m ukl�daj�, jak se maj� chovat po jejich ��innosti, a proto z�sadn� plat� jen do budoucna.

S odkazem na pr�vn� z�v�ry �stavn�ho soudu vyj�d�en� v jeho dosavadn� judikatu�e k ot�zce zp�tn� ��innosti pr�vn� normy a ochran� nabyt�ch pr�v navrhovatel poukazuje na to, �e pou�it�m bodu 48 v �l. I z�kona �. 210/1997 Sb. ji� pro zda�ovac� obdob� roku 1997, a�koliv citovan� z�kon nabyl ��innosti a� dnem 1. 1. 1998, se da�ov� subjekt ocitl v postaven�, kdy je na jeho dosud pr�vn� bezz�vadn� jedn�n� zp�tn� nahl�eno p��sn�ji, nebo� ze strany spr�vce dan� je podrobeno i zkoum�n� t�ch jeho obchodn�ch aktivit, kter� podle dosavadn� pr�vn� �pravy takov�mu zkoum�n� nepodl�haly. Podle nov� pr�vn� normy jsou tak posuzov�ny pr�vn� vztahy, kter� se uskute�nily d��ve, ne� tato norma nabyla ��innosti, p�i�em� toto posouzen� m��e m�t nep��zniv� dopad na pr�va a povinnosti da�ov�ho subjektu. V dob� p�ed 31. 7. 1997, kdy byl p�ijat z�kon �. 210/1997 Sb. , nemohl pr�vn� subjekt p�i vstupov�n� do obchodn�ch vztah� p�edv�dat, kter� skute�nosti budou m�t nov� povahu pr�vn�ch skute�nost� rozhodn�ch pro jeho pr�va a povinnosti v oblasti dan� z p��jm�, a nem�l tedy mo�nost volby, zda podstoup� p��padn� rizika s t�mito n�sledky spojen�. Nov� pr�vn� �prava m�n�c� n�sledky pr�vn�ch vztah�, kter� nastaly ji� p�ede dnem jej� ��innosti, je tedy p��padem prav� zp�tn� ��innosti pr�vn� normy. Proto�e tato zm�na zp�tn� zhor�uje pr�vn� postaven� da�ov�ho subjektu, doch�z� k poru�en� z�sady ochrany nabyt�ch pr�v.

Navrhovatel uv�d�, �e nov� �prava je v dan�m p��pad� formulov�na jednozna�n� a nelze ji vylo�it �stavn� konformn�m zp�sobem tak, aby byl zabezpe�en jej� soulad s �stavn�m po��dkem. Navrhuje proto, aby �stavn� soud n�lezem zru�il ustanoven� �l. III bodu 1 z�kona �. 210/1997 Sb. v ��sti vyj�d�en� ��slic� a interpunk�n�m znam�nkem "48,".

II.

Poslaneck� sn�movna Parlamentu �esk� republiky ve sv�m vyj�d�en� ze dne 14. 11. 2001, podepsan�m p�edsedou sn�movny prof. Ing. V�clavem Klausem, CSc., uvedla, �e smysl bodu 48 �l. I z�kona �. 210/1997 Sb. je uveden v d�vodov� zpr�v� k bodu 39 n�vrhu novely z�kona o dan�ch z p��jm�, kde se uv�d�, �e d�vodem �pravy je umo�nit spr�vci dan� zamezit da�ov�m �nik�m p�i obchodov�n� za ceny, kter� se v�razn� odchyluj� od cen sjedn�van�ch v b�n�ch obchodn�ch vztaz�ch, i v p��padech, kdy spojen� obchodn�ch partner� je zalo�eno jinak ne� kapit�lov� �i person�ln�, anebo jestli�e obchodn� transakce mezi kapit�lov� �i person�ln� spojen�mi osobami jsou realizov�ny prost�ednictv�m t�et� osoby, jej� zapojen� do obchodn�ho �et�zce nem� jin� podstatn� ekonomick� ��el, ne� zkr�tit da�ovou povinnost. Jde nap��klad o prodeje v tuzemsku za velmi n�zk� ceny ziskov�ho poplatn�ka ztr�tov�mu poplatn�kovi nebo za velmi vysok� ceny ztr�tov�ho poplatn�ka ziskov�mu poplatn�kovi. Proto�e �lo o zna�n� da�ov� �niky, Poslaneck� sn�movna p�i projedn�v�n� rozhodla, �e bod 48 novely bude zahrnut do �l. III Z�v�re�n� ustanoven� mezi body, kter� se pou�ij� ji� pro zda�ovac� obdob� roku 1997.
Podle n�zoru Poslaneck� sn�movny da�ov�mu poplatn�kovi v�ak z�stala zachov�na mo�nost, aby i po ��innosti z�kona �. 210/1997 Sb. uspokojiv� dolo�il spr�vci dan� rozd�l sjednan�ch cen, a v dan�m p��pad� spr�vce dan� jist� posuzoval v�c podle v�ech ustanoven� z�kona o dan�ch z p��jm�, konkr�tn� � 23 odst. 10 , a neop�ral se jen o pojem "nebo jinak", kter� pouze roz���il ji� definovan� propojen� osob v � 23 odst. 7 z�kona o dan�ch z p��jm� . Z�rove� nelze odhl�dnout ani od nov� vlo�en� v�ty "jinak spojen�mi osobami se rozum� osoby, kter� vytvo�ily obchodn� vztah p�ev�n� za ��elem sn�en� z�kladu dan� nebo zv��en� da�ov� ztr�ty.", kter� m� v�znamn� vztah k ji� uveden�mu � 23 odst. 10 , jen� platil i p�ed ��innost� z�kona �. 210/1997 Sb.
Poslaneck� sn�movna m� za to, �e navrhovatel pochybil, kdy� vylo�il novou pr�vn� �pravu izolovan�, a proto nesd�l� jeho n�zor, �e nelze dos�hnout �stavn� konformn�ho v�kladu v souladu s �l. 1 �stavy . Z�v�rem ve vyj�d�en� uv�d�, �e z�kon �. 210/1997 Sb. byl schv�len pot�ebnou v�t�inou poslanc� Poslaneck� sn�movny a posl�ze i Sen�tem, byl podeps�n p��slu�n�mi �stavn�mi �initeli a ��dn� vyhl�en ve Sb�rce z�kon�.
K n�vrhu se rovn� vyj�d�il Sen�t Parlamentu �esk� republiky, kter� ve vyj�d�en� ze dne 9. 11. 2001, podepsan�m p�edsedou Sen�tu doc. JUDr. Petrem Pithartem, uvedl, �e n�vrh z�kona �. 210/1997 Sb. byl p�ik�z�n k projedn�n� ve v�boru pro hospod��stv�, zem�d�lstv� a dopravu,kter� po diskusi o mo�n� zp�tn� ��innosti pr�vn� �pravy doporu�il vr�tit n�vrh z�kona Poslaneck� sn�movn� s pozm��ovac�mi n�vrhy, z nich� jeden se t�kal zm�ny zn�n� bodu 1 �l. III odkazuj�c�ho na bod 48 �l. I tak, �e by zp�tn� ��innost z�stala zachov�na jen pro v�tu vkl�danou do � 23 odst. 7 za v�tu druhou. V diskusi v pl�nu Sen�tu vystoupil za vl�du �esk� republiky ministr pr�myslu a obchodu Karel K�hnl, kter� se, krom� jin�ho, vyslovil pro vylou�en� jak�koliv retroaktivity v neprosp�ch poplatn�ka. P�i n�sledn�m hlasov�n� se v�ak v�t�ina sen�tor� p�iklonila k n�zoru, �e vyt�kan� nedostatky bude mo�n� odstranit v r�mci budouc� novely projedn�van�ho z�kona, a n�vrh z�kona schv�lila ve zn�n� postoupen�m Poslaneckou sn�movnou. Ve vyj�d�en� se uv�d�, �e pro p�ijet� z�kona �. 210/1997 Sb. hlasovalo ze 75 p��tomn�ch sen�tor� 49 a 6 bylo proti.
K dotazu �stavn�ho soudu ��astn�ci ��zen� souhlasili s upu�t�n�m od �stn�ho jedn�n� v projedn�van� v�ci (� 44 odst. 2 z�kona �. 182/1993 Sb. , o �stavn�m soudu).

III.

�stavn� soud pova�uje za pot�ebn� �vodem p�ipomenout svoje usnesen� z 15. 8. 2000 sp. zn. Pl. �S 25/2000 [Sb�rka n�lez� a usnesen� �stavn�ho soudu (d�le jen "Sb�rka rozhodnut�"), svazek 19, usn. �. 27], j�m� odm�tl n�vrh skupiny poslanc� Poslaneck� sn�movny Parlamentu �esk� republiky na zru�en� ustanoven� novelizuj�c�ho z�kona s t�m, �e novelizuj�c� z�kon nem� samostatnou pr�vn� existenci a st�v� se sou��st� novelizovan�ho z�kona. Z�kon �. 210/1997 Sb. , kter�m se m�n� a dopl�uje z�kon �. 586/1992 Sb. , o dan�ch z p��jm�, ve zn�n� pozd�j��ch p�edpis�, obsahuje jednak ustanoven� novelizuj�c�, kter� se st�vaj� sou��st� novelizovan�ho z�kona (�l. I), jednak ustanoven� p�echodn� (�l. II), ustanoven� z�v�re�n� (�l. III), ustanoven� zmoc�uj�c� k vyhl�en� �pln�ho zn�n� z�kona o dan�ch z p��jm� (�l. IV) a kone�n� ustanoven� o nabyt� ��innosti novelizuj�c�ho z�kona (�l. V). Navrhovatel�v petit nesm��uje proti dopln�n� z�kona o dan�ch z p��jm�, ale proti ustanoven�, kter� se z legislativn�technick�ho hlediska nest�v� sou��st� novelizovan�ho z�kona, nebo� do n�ho nevn�� zm�nu �i dopln�n�. Tato ��st novelizuj�c�ho z�kona m� samostatnou normativn� existenci, a proto �stavn� soud podle � 68 odst. 2 z�kona �. 182/1993 Sb. p�istoupil k p�ezkoum�n�, zda z�kon �. 210/1997 Sb. byl p�ijat v mez�ch �stavou stanoven� kompetence a �stavn� p�edepsan�m zp�sobem, a k p�ezkumu samotn�ho napaden�ho ustanoven�.

Z t�snopiseck�ch zpr�v o 12. sch�zi Poslaneck� sn�movny, II. volebn� obdob�, konan� dne 8. 7. 1997, a o 7. sch�zi Sen�tu, 1. volebn� obdob�, konan� dne 31. 7. 1997, je z�ejm�, �e vl�dn� n�vrh novely z�kona o dan�ch z p��jm� byl ve zn�n� pozm��ovac�ch n�vrh� p�ijat Poslaneckou sn�movnou dne 8. 7. 1997, kdy� pro n�vrh hlasovalo 139 poslanc� a poslanky� a 13 bylo proti. Dne 31. 7. 1997 pro n�vrh ve zn�n� postoupen�m Poslaneckou sn�movnou hlasovalo z p��tomn�ch 75 sen�tor� a sen�torek 49, proti bylo 6. Z�kon byl podeps�n p��slu�n�mi �stavn�mi �initeli, vyhl�en pod �. 210/1997 Sb. v ��stce 74/1997 Sb., rozeslan� dne 31. 7. 1997, a nabyl ��innosti dnem 1. 1. 1998.
�stavn� soud konstatuje, �e z�kon byl p�ijat a vyd�n v mez�ch �stavn� stanoven� kompetence a �stavn� p�edepsan�m zp�sobem.

IV.

Ustanoven� � 23 odst. 7 z�kona �. 586/1992 Sb. bylo novelizov�no z�konem �. 259/1994 Sb. a z�konem �. 316/1996 Sb. a p�ed p�ijet�m novely proveden� z�konem �. 210/1997 Sb. zn�lo: "Li��-li se ceny sjednan� mezi ekonomicky nebo person�ln� spojen�mi osobami od cen, kter� by byly sjedn�ny mezi nez�visl�mi osobami v b�n�ch obchodn�ch vztaz�ch za stejn�ch nebo obdobn�ch podm�nek, a nen�-li tento rozd�l uspokojiv� dolo�en, uprav� spr�vce dan� z�klad dan� poplatn�ka o zji�t�n� rozd�l. Za cenu, kter� by byla sjedn�na mezi nez�visl�mi osobami v b�n�ch obchodn�ch vztaz�ch p�i stanoven� v��e �rok� u p�j�ek, se pro ��ely tohoto ustanoven� pova�uje �rok ve v��i 140 % diskontn� �rokov� sazby �esk� n�rodn� banky platn� v dob� uzav�en� smlouvy. Ekonomicky nebo person�ln� spojen�mi osobami se rozum�, jestli�e se jedna osoba pod�l� p��mo nebo nep��mo na veden�, kontrole nebo jm�n� druh� osoby, nebo jestli�e se shodn� pr�vnick� nebo fyzick� osoby p��mo nebo nep��mo pod�lej� na veden�, kontrole nebo jm�n� obou osob anebo fyzick� osoby bl�zk�. ��ast� na kontrole nebo jm�n� se rozum� vlastnictv� v�ce ne� 25 % pod�l� na z�kladn�m jm�n� nebo pod�l� s hlasovac�m pr�vem. Toto ustanoven� se nepou�ije p�i �platn�m poskytnut� m�stnosti s nezbytn�m vybaven�m zam�stnavatelem odborov� organizaci pro nezbytnou provozn� �innost.".
Bodem 48 �l. I z�kona �. 210/1997 Sb. ze dne 31. 7. 1997 bylo ustanoven� � 23 odst. 7 z�kona o dan�ch z p��jm� dopln�no takto: V � 23 odst. 7 se ve v�t� prv� za slova "person�ln�" vkl�daj� tato slova: "nebo jinak". Za v�tu druhou se vkl�d� tato v�ta: "Nevztahuje se to na p��pady, kdy v��itelem je osoba se s�dlem nebo bydli�t�m v zahrani�� a sjednan� v��e �roku u p�j�ky je ni��� ne� �rok ve v��i 140 % �rokov� sazby �esk� n�rodn� banky platn� v dob� uzav�en� smlouvy.". Za slova "osoby bl�zk�." se vkl�d� tato v�ta: "Jinak spojen�mi osobami se rozum� osoby, kter� vytvo�ily obchodn� vztah p�ev�n� za ��elem sn�en� z�kladu dan� nebo zv��en� da�ov� ztr�ty.". N�sledn� novely z�kona o dan�ch z p��jm� se ustanoven� � 23 odst. 7 nedotkly.
Ustanoven� �l. III Z�v�re�n� ustanoven� bod 1 z�kona �. 210/1997 Sb. zn�: "Ustanoven� �l. I bod� 33, 34, 48, 51, 52, 62 [t�kaj�c� se pouze � 24 odst. 2 p�sm. zf) ], 69, 98 a 114 se pou�ij� ji� pro zda�ovac� obdob� 1997.".

Jak ji� bylo uvedeno shora, n�vrh a argumentace navrhovatele nesm��uj� proti dopln�n� z�kona, ale sm��uj� proti retroaktivit� z�v�re�n�ho ustanoven�, kter� zp�sobuje, �e na pr�vn� vztahy vznikl� p�ede dnem platnosti a ��innosti z�kona se vztahuj� pr�vn� n�sledky zakotven� v nov� pr�vn� �prav�.
Podle � 23 odst. 7 z�kona o dan�ch z p��jm� , ve zn�n� p�ed novelou provedenou z�konem �. 210/1997 Sb. , spr�vce dan� mohl upravit z�klad dan� da�ov�ho poplatn�ka o zji�t�n� rozd�l, pokud se li�ily ceny sjednan� mezi ekonomicky nebo person�ln� spojen�mi osobami od cen, kter� byly sjedn�ny mezi nez�visl�mi osobami v b�n�ch obchodn�ch vztaz�ch za stejn�ch nebo obdobn�ch podm�nek, a pokud tento rozd�l nebyl uspokojiv� dolo�en. Podle nov� pr�vn� �pravy m��e spr�vce dan� pro�et�it zji�t�n� rozd�l nav�c i u cen, kter� byly sjedn�ny nejen mezi ekonomicky nebo person�ln� spojen�mi osobami, ale i osobami spojen�mi jinak, p�i�em� za jinak spojen� osoby se pova�uj� osoby, kter� vytvo�ily obchodn� vztah p�ev�n� za ��elem sn�en� z�kladu dan� nebo zv��en� da�ov� ztr�ty. V z�jmu zamezen� um�l�ho kr�cen� dan� v d�sledku ��elov� vytv��en�ch obchodn�ch vztah� se roz���ilo opr�vn�n� spr�vce dan� zp�tn� kontrolovat, pro�et�ovat a postihovat i tuto formu "obchodn�ho" chov�n� da�ov�ho poplatn�ka.

Z�kazu retroaktivity se ve sv� judikatu�e dotkl �stavn� soud �SFR v n�lezu sp. zn. Pl. �S 78/92 (Sb�rka usnesen� a n�lez� �stavn�ho soudu �SFR, 1992, �.15), ve kter�m konstatoval, �e principy pr�vn�ho st�tu vy�aduj� u ka�d�ho mo�n�ho p��padu retroaktivity jeho v�slovn� vyj�d�en� v �stav� nebo v z�kon� s c�lem vylou�it mo�nost retroaktivn� interpretace z�kona a z�rove� vy�aduj� v z�kon� vy�e�it s retroaktivitou spjat� d�sledky tak, aby nabyt� pr�va byla ��dn� chr�n�na. �stavn� soud �R ve sv�m n�lezu ze dne 8. 6. 1995 sp. zn. IV. �S 215/94 (Sb�rka rozhodnut�, svazek 3,n�lez �.30) uvedl, �e ke znak�m pr�vn�ho st�tu neodd�liteln� pat�� princip pr�vn� jistoty a ochrany d�v�ry ob�ana v pr�vo a �e tento postup zahrnuje z�kaz retroaktivity pr�vn�ch norem, resp. jejich retroaktivn�ho v�kladu. Nep��pustnost zp�tn� ��innosti pr�vn�ch norem pro oblast trestn�ho pr�va je v�slovn� upravena v �l. 40 odst. 6 Listiny a �l. 7 �mluvy o ochran� lidsk�ch pr�v a z�kladn�ch svobod (d�le jen "�mluva"), jej� p�soben� pro dal�� odv�tv� pr�va se dovozuje z �l. 1 �stavy .
Pr�vn� teorie i praxe rozli�uje mezi pravou a nepravou retroaktivitou. Podstatou prav� zp�tn� p�sobnosti je, �e podle ur�it� sou�asn� pr�vn� normy je mo�no posoudit pr�vn� skute�nosti �i pr�vn� vztahy, kter� se uskute�nily d��ve, ne� pr�vn� norma nabyla ��innosti, resp. To, �e nov� pr�vn� norma m��e zm�nit pr�vn� n�sledky, kter� podle pr�va nastaly p�ede dnem jej� ��innosti. Pro nepravou retroaktivitu plat�, �e pr�vn� vztahy vznikl� za platnosti pr�va star�ho se spravuj� t�mto pr�vem a� do doby ��innosti pr�va nov�ho, pot� se v�ak ��d� t�mto nov�m pr�vem. Vznik pr�vn�ch vztah� existuj�c�ch p�ed nabyt�m ��innosti nov� pr�vn� �pravy a pr�vn� n�roky z nich vznikl� se ��d� p�vodn�, zru�enou pr�vn� normou. Obecn� plat�, �e v p��padech �asov�ho st�etu star� a nov� pr�vn� normy se pou�ije neprav� retroaktivita.

Anal�za principu retroaktivity je obsa�ena i v n�lezu �stavn�ho soudu ze dne 4. 2. 1997 sp. zn. Pl. �S 21/96 (Sb�rka rozhodnut�, svazek 7, n�lez �. 13; vyhl�en pod �. 63/1997 Sb. ), ve kter�m se �stavn� soud zab�val i ot�zkou mo�n�ch v�jimek z nep��pustnosti retroaktivity pr�vn�ch norem. V n�lezu se uv�d�, �e zat�mco neprav� retroaktivita je obecn� p��pustn� a existuj� jen v�jimky jej� nep��pustnosti, prav� retroaktivita je naopak obecn� nep��pustn�, vyskytuj� se v�ak striktn� omezen� v�jimky jej� p��pustnosti. K osv�tlen� ot�zky, kdy lze tyto v�jimky z principu z�kazu prav� retroaktivity p�ipustit, �stavn� soud s podporou citace d��v�j�� i nyn�j�� pr�vn� teorie uvedl: Pravou retroaktivitu "lze ospravedlniti nanejv��e tam, kde pr�vn� povinnost pro minulost stanoven� ji� d��ve alespo� jako mravn� povinnost byla poci�ov�na" (A.Proch�zka, Retroaktivita z�kon�. In: Slovn�k ve�ejn�ho pr�va. Sv. III, Brno 1934, s. 800). Tuto situaci ostatn� �e�� i p�edv�d� ji� uveden� �l. 7 �mluvy, kter� v odstavci 2 stanov�, �e vylou�en� zp�tn� ��innosti norem trestn�ho pr�va " ... nebr�n� souzen� a potrest�n� osoby za jedn�n� nebo opomenut�, kter� v dob�, kdy bylo sp�ch�no, bylo trestn� podle obecn�ch pr�vn�ch z�sad uzn�van�ch civilizovan�mi n�rody.". V citovan�m n�lezu se d�le uv�d�, �e obdobn� n�zor nach�z�me i v sou�asn� pr�vn� teorii: "Obecn� plat�, �e od z�sady z�kazu retroaktivity se lze odch�lit zcela v�jime�n�, a to v�slovn�m pozitivn�m ustanoven�m. Jak je patrno z historie, d�vodem k takov�m postup�m byla situace, kdy by se pr�vn� jistota dostala do p��kr�ho rozporu s jistotou soci�ln� a s pr�vn�m v�dom�m, jak tomu bylo v �SR v p��pad� retribu�n�ch dekret�. Zp�tnou p�sobnost z�kona na ob�anskopr�vn� pom�ry by bylo mo�no od�vodnit t� ve�ejn�m po��dkem (ordre public), p�edev��m jestli�e by byly dot�eny p�edpisy absolutn� kogentn�, je� byly vyd�ny v d�sledku ur�it� mezn� situace p�erodu hodnot ve spole�nosti." (L. Tich�, K �asov� p�sobnosti novely ob�ansk�ho z�kon�ku , Pr�vn�k, �. 12, 1984, s. 1102). Krit�riem p��pustnosti v�jimek z principu z�kazu prav� retroaktivity je legislativn� z�sada "ochrany opr�vn�n� d�v�ry ve st�lost pr�vn�ho ��du" (A. Proch�zka, Z�klady pr�va intertempor�ln�ho, Brno 1928, s. 111). O opr�vn�n� d�v��e nelze uva�ovat tehdy, jestli�e pr�vn� subjekt s retroaktivn� regulac� mus�, resp. musel po��tat. P��kladem takov�to situace je p�soben� pr�vn� normy stoj�c� v p��kr�m rozporu se z�sadn�mi, obecn� uznan�mi principy humanity a mor�lky: "V na�em pr�vn�m ��d� m��eme ospravedlniti odkazem na p�edchoz� vl�dnouc� mravn� p�esv�d�en� nap�. zp�tnou platnost lichevn�ch z�kon� (viz � 13 z�k. �. 47/1881 �. z., � 10 c�s. na�. �. 275/1914 �. z., � 105 III. d�l�� nov. k ob�. z�k.)." (A. Proch�zka, Retroaktivita z�kon�. In: Slovn�k ve�ejn�ho pr�va. Sv. III, Brno 1934, s. 800).
K tomu, co bylo uvedeno v��e, �stavn� soud pro �plnost dod�v�, �e zm�n�n�mi "z�sadami uzn�van�mi civilizovan�mi n�rody" lze v jejich souhrnu a komplexnosti st�� rozum�ti n�co jin�ho ne� ve spole�nosti etablovan� hodnotov� ��d. Hodnoty maj� ve spole�nosti z�sadn� v�znam a pln� v n� nezastupitelnou funkci, nebo� jen d�ky jim m��e lidsk� spole�nost nejen existovat, ale i historicky a soci�ln� komunikovat. Bez jejich existence by se soci�ln� v�voj rozpadl v mozaiku navz�jem nesouvisej�c�ch soci�ln�ch jev� a soci�ln� struktury ve vz�jemn� nekomunikuj�c� soci�ln� jednotky. V souhrnu v�ech sv�ch jednotliv�ch tvar� vyjad�uj� tedy hodnoty"pravidla hry", je� sice v�dy byla, a patrn� tak� budou, poru�ov�na, jejich� dodr�ov�n� se v�ak lidsk� spole�nosti v�dy znovu ukazuje v podob� z�kladn� podm�nky jej� existence a soci�ln�ho v�voje.

Teprve na tento hodnotov� ��d navazuje normativn� ��d zahrnuj�c� etick� a pr�vn� normy. Jestli�e hodnoty lze definovat tak, �e se jimi rozum� vzory soci�ln�ho my�len� a jedn�n�, vlastnosti, soci�ln� stavy a jevy, institucion�ln� tvary, jejich� spole�n�m rysem je jejich konsensu�ln� podmi�ovan� disponibilita k ur�it�mu c�li a ��elu, lze normy vymezit jako pravidla, na��zen�, p�edpisy pro ur�it� sankcemi podmi�ovan� a zabezpe�ovan� zp�sob soci�ln�ho jedn�n�, jen� je uzn�v�n nebo stanoven k dosa�en� takov�ho c�le nebo ��elu. Hodnoty sd�lej� s normami spole�nou b�zi potud, �e spolu s nimi vytv��ej� hodnotov� a normativn� ��d spole�nosti jako jej� konstituuj�c�, etabluj�c� a organizuj�c� princip. V r�mci tohoto hodnotov�ho a normativn�ho ��du pln� v�ak hodnoty a normy specifick�, sice �asto �zce souvisej�c�, nicm�n� vz�jemn� nezastupiteln� funkce. Oboj�, hodnoty i normy, vyzna�uj� se vzta�nost� k ur�it�mu c�li nebo ��elu, jsou to v�ak pouze hodnoty, je� ud�vaj� obecn� historick� a soci�ln� sm�r, konstituuj� c�lovou p�edstavu i z�kladn� zp�sob jej� realizace, zat�mco bezprost�edn� aktualizace hodnotov�ch tvar� je z�le�itost� norem. P�es tuto jejich exekutivn� povahu a z�vislost na dan�m hodnotov�m syst�mu nelze v�ak soci�ln� funkci norem podce�ovat a spojovat ji pouze s technickou str�nkou soci�ln�ho d�n�. Pr�v� normy p�edstavuj� toti� instrument, jen� umo��uje nejen aktualizaci hodnot, ale tak� jejich verifikaci; normy napom�haj� uv�d�t hodnotov� syst�m do �ivota a �sp�nost� �i naopak ne�sp�nost� tohoto �sil� nazna�uj� sou�asn� jeho soci�ln� utilitu a disponibilitu. Proto�e hodnoty obsahuj� p�edev��m vzory soci�ln�ho jedn�n� a jako takov� se prezentuj� ide�ln� typick�mi dimenzemi, mohou b�t st�� normov�ny v pln� ���i sv� skladby. Spole�nost, je� by usilovala "normovat v�e", by nakonec vytvo�ila rozs�hl� vakuum mezi pretendovan�m jedn�n�m a jeho mo�nostmi, je� by nakonec bylo vypln�no sp�e simulativn�mi a fiktivn�mi prvky.
V��e uveden� exkurz o hodnotov�m a normativn�m ��du umo��uje tak snad i l�pe pochopit ot�zky souvisej�c� s pravou retroaktivitou, jejich� p��pustnost se vzhledem k ���i hodnotov�ch tvar� prom�t� do v�ech oblast� spole�ensk�ch vztah�, zejm�na pak pr�vn�ch vztah�. Jestli�e tedy v hodnotov�m ��du a v�dom� spole�nosti se konsensu�ln� etabloval ur�it� vzor a zp�sob soci�ln�ho my�len� a jedn�n�, kter�mu se z nejr�zn�j��ch d�vod�, nap�. v d�sledku tlaku ur�it�ho politick�ho syst�mu, nemohlo dostat normativn�ho vyj�d�en�, potom pr�vn� �prava tohoto jedn�n�, obsahuj�c� retroaktivitu, z�st�v� zcela v souladu s principy pr�vn�ho a demokratick�ho st�tu. Jin�mi slovy, odporovalo by naopak princip�m spravedlnosti, jestli�e by se v takov�ch p��padech prav� retroaktivita nedostala ke slovu. To v�e v�ak by t�m v�razn�ji m�lo nazna�it, �e prav� retroaktivita nem� v pr�vn�m st�tu m�sto tam, kde z�konod�rce se ji� d��ve mohl " dostat ke slovu", nicm�n� tak neu�inil.
Vych�zeje z t�chto teoretick�ch z�klad� p�i posuzov�n� dan� v�ci �stavn� soud dosp�l k z�v�ru, �e ustanoven� bodu 1 �l. III odkazuj�c�ho na bod 48 �l. I z�kona �. 210/1997 Sb. m� ��inky prav� zp�tn� p�sobnosti.

Proto�e z �stavn�pr�vn�ho hlediska nem��e b�t rozhodnut� z�konod�rce o zp�sobu �e�en� �asov�ho st�etu star� a nov� pr�vn� �pravy v�c� nahodilou nebo v�c� libov�le, ale je v�c� zva�ov�n� v kolizi stoj�c�ch �stavn�pr�vn�ch princip�, �stavn� soud zva�oval, zda jsou d�ny podm�nky pro p�ipu�t�n� v�jimky z principu z�kazu prav� retroaktivity, je� by umo�nila �stavn� akceptovatelnost t�to pr�vn� normy. Koncepce da�ov� politiky je v�c� st�tu, kter� ur�uje, jak� bude da�ov� zat�en� poplatn�ka konkr�tn� dan� a jak uprav� jeho povinnosti v souvislosti s ov��en�m spr�vn�ho vym��en� dan�. Z�kon o dan�ch z p��jm� ve sv�m p�vodn�m zn�n� z roku 1992 zakotvil pou�it� cen obvykl�ch na trhu v p��pad�, �e se od nich ceny sjednan� li�� a rozd�l nen� uspokojiv� dolo�en, s t�m, �e tento postup se pou�ije v�dy, jde-li o person�ln� nebo ekonomick� propojen� stejn�ch pr�vnick�ch nebo fyzick�ch osob. Z�konem �. 259/1994 Sb. , ��inn�m od 1. 1. 1995, byla do z�kona o dan�ch z p��jm� zakotvena povinnost uspokojiv� dolo�it rozd�l cen sjednan�ch mezi ekonomicky nebo person�ln� spojen�mi osobami, od cen sjednan�ch mezi nez�visl�mi osobami v b�n�ch obchodn�ch vztaz�ch za stejn�ch nebo obdobn�ch podm�nek. Touto novelou do�lo k z��en� povinnost� da�ov�ho poplatn�ka, kter� m�l nap��t� db�t o uspokojiv� dolo�en� rozd�lu cen jen v n�kter�ch z�konem p�edv�dan�ch pr�vn�ch vztaz�ch, a za p��padn� nespln�n� t�to povinnosti nesl d�sledky ve form� �pravy z�kladu dan� ze strany spr�vce dan�. Z�konem �. 316/1996 Sb ., ��inn�m od 1. 1. 1997, bylo stanoveno, co se pova�uje za cenu sjednanou mezi nez�visl�mi osobami v b�n�ch obchodn�ch vztaz�ch p�i stanoven� v��e �rok� u p�j�ek, ��m� nedo�lo k roz���en� okruhu z�konu podroben�ch pr�vn�ch vztah�. Da�ov� poplatn�k tak do p�ijet� novely proveden� z�konem �. 210/1997 Sb. mohl d�vodn� spol�hat na to, �e p�i vytv��en� pr�vn�ch vztah� bude muset jen u n�kter�ch z nich dokl�dat spr�vci dan� cenov� rozd�l a n�st n�sledky, pokud tak neu�in�, zat�mco u jin�ch pr�vn�ch vztah� ho tato povinnost st�hat nebude. �stavn� soud se proto domn�v�, �e dan� p��pad je p��padem opr�vn�n� d�v�ry da�ov�ho poplatn�ka v pr�vo, nebo� podle pr�vn� situace v dob�, na kterou se retroaktivn� norma vztahuje, da�ov� poplatn�k nemohl p�edpokl�dat z�vadnost sv�ho chov�n� a nemohl po��tat s mo�nost� retroaktivn� zm�ny. P�esto�e se ve spole�ensk�ch vztaz�ch za�aly projevovat sign�ly, je� nasv�d�ovaly nutnosti nov� pr�vn� �pravy, kter� je p�edm�tem projedn�van� v�ci, pak z�konod�rce v podm�nk�ch demokratick�ho st�tu neu�inil nic pro to, aby nep��zniv�m ��ink�m zamezil d��ve, tedy �pravou pro futuro. V dan�m p��pad� tedy nejsou d�ny podm�nky pro akceptaci v�jimky ze z�kazu prav� retroaktivity a �stavn� rozpor nelze p�eklenout ani v�kladem. Argument Poslaneck� sn�movny, �e spr�vce dan� se v dan�m p��pad� jist� op�ral i o � 23 odst. 10 z�kona o dan�ch z p��jm�, na shora uveden�m z�v�ru nic nem�n�. Podle tohoto ustanoven� "Pro zji�t�n� z�kladu dan� se vych�z� z ��etnictv� veden�ho podle zvl�tn�ho p�edpisu,20) pokud zvl�tn� p�edpis nebo tento z�kon nestanov� jinak anebo pokud nedoch�z� ke kr�cen� da�ov� povinnosti jin�m zp�sobem.". Zvl�tn�m p�edpisem se podle pozn�mky pod �arou rozum� z�kon �. 563/1991 Sb. , o ��etnictv�, Sm�rnice k ��tov� osnov� a Z�sady jednoduch�ho ��etnictv� vyhla�ovan� ve Sb�rce z�kon�. Ustanoven� � 23 odst. 10 z�kona o dan�ch z p��jm� pova�uje �stavn� soud za nezp�sobil� od�vodnit v�jimku ze z�kazu prav� zp�tn� ��innosti ustanoven� bodu 1 �l. III odkazuj�c�ho na bod 48 �l. I z�kona �. 210/1997 Sb. a neshledal ani ��dn� jin� d�vod, pro kter� by tak mohlo b�t u�in�no.

Z v��e uveden�ch d�vod� �stavn� soud n�vrhu Krajsk�ho soudu v Ostrav� vyhov�l a ustanoven� �l. III bodu 1 z�kona �. 210/1997 Sb. , kter�m se m�n� a dopl�uje z�kon �esk� n�rodn� rady �. 586/1992 Sb. , o dan�ch z p��jm�, ve zn�n� pozd�j��ch p�edpis�, v ��sti vyj�d�en� ��slic� a interpunk�n�m znam�nkem "48," podle � 70 odst. 1 z�kona �. 182/1993 Sb. zru�il dnem vyhl�en� n�lezu ve Sb�rce z�kon�.

P�edseda �stavn�ho soudu: JUDr. Kessler v. r.